03试论唐代两税法的制度缺陷和执行弊端 - 图文

试论唐代两税法的制度缺陷和执行弊端木刘玉峰钊阳唐德宗建中元年（７８０年），经宰相杨炎建议，唐王朝废止陷入窘境的租庸调制而改行两税法。两税法取代租庸调制，代表了中国古代税制由税人为主向税资产为主的变革大方向，在中国古代财政史、赋税史上有着重要意义，对后世宋元明清诸王朝的赋役制度均产生了深远影响。对于两税法的重要意义，中外学者已经做了深入探讨和充分肯定…。不过，正像任何一种制度均非十全十美一样，两税法也同样存在着自身的制度缺陷，在实际执行过程中也出现了各种执行弊端。如果只是强调两税法的重要意义而看不到其缺陷和弊端，恐怕无益于全面地认识问题。以笔者寡闻所知，除李剑农、黄永年、张泽成、李锦绣及陈明光先生在其论著中有所涉论外，迄今尚无专题研究两税法制度缺陷和执行弊端的成果。有鉴于此，本文试从五个方面来阐述两税法的制度缺陷和执行弊端，提出一些初步的意见和看法，希望能够有助于更加全面地认识两税法。一没有规定全国统一税额，各州之间税负轻重不均建中元年（７８０年）正月，唐德宗采纳宰相杨炎的建议，宣布施行两税法。《资治通鉴》载云：“（建中元年）春，正月，丁卯朔，改元。……始用杨炎议，命黜陟使与观察、刺史‘约百姓丁产，定等级，改作两税法’。”【２１与租庸调制规定有全国统一的税额相比，两税法没有规定全国统一的税额”』，而是采取了以州为单位来确定税额总量和具体征收的办法。《唐会要》对此有明确记载：建中元年二月十一日有司《起请条》云：“令黜陟、观察使及州县长官，据旧征税数及人户土客，定等第钱数多少，为夏秋两税。其鳏寡茕独不支济者，准制放免。其丁租庸调，并入两税，州县常存丁额，准式申报。其应ｔ本文系教育部新世纪优秀人才支持计划项目（ＮＣＥＴ一０９－０５２２）阶段性成果。万方数据试论唐代两税法的制度缺陷和执行弊端４７科斛斗，请据大历十四年见佃青苗地额均税。夏税六月内纳毕，秋税十一月内纳毕。其黜陟使每道定税讫，具当州府应税都数及征纳期限，并支留、合送等钱物斛斗，分析奏闻，并报度支、金部、仓部、比部。”Ｈｏ唐德宗立即批准实施了这一方案，同月“遣黜陟使观风俗，仍与观察使、刺史计人产等级为两税法。此外敛者，以枉法论”【５Ｊ。《旧唐书》德宗本纪亦载云：“建中元年二月，遣黜陟使分行天下，其诏略日：‘户无主客，以见居为簿。人无丁中，以贫富为差。行商者，在郡县税三十之一。居人之税，秋夏两征之。各有不便者，三之。余征赋悉罢，而丁额不废。其田亩之税，率以大历十四年垦数为准。征夏税无过六月，秋税无过十一月。违者进退长吏。令黜陟使各量风土所宜、人户多少均之，定其赋，尚书度支总统焉。”，【纠综上可见，除了对商人交纳两税作了特别规定外，两税法的具体实施方法是由朝廷派遣黜陟使前往各地州府，与所在地观察使、州刺史等共同审定当州府的两税税额总量ｏ７Ｊ，包括据旧征税数审定钱数以及据大历十四年见佃青苗地额审定斛斗数，确立当州应税都数、夏秋征纳期限以及支留地方、合送朝廷等钱物斛斗分成数量，一要“分析奏闻”即上奏皇帝，一要报送有关资料给度支、金部、仓部、比部等朝廷财政部门和审计部门，即所谓尚书度支总统焉。这种以州府为单位的定税、征税方式，有着明显的制度设计上的缺陷。两税法推行十余年后，陆贽对两税法的制度缺陷及执行弊端作了深刻揭示。贞元十年（７９４年）五月，陆贽在奏议中说，两税法“创制之首，不务齐平，但令本道本州，各依旧额征税”；“谋始之际，不立科条，分遣使臣，凡十余辈，专行其意，各制一隅，遂使人殊见，道异法，低昂不类，缓急不伦。逮至复命于朝，竞无类会裁处，其于踌驳，胡可胜言。利害相形，事尤非便。”¨１陆贽的话，批评了两税法四个方面的制度缺陷：其一是税法设计之初，没有规定全国统一的税额，即所谓“不务齐平”“不立科条”；其二是“但令本道本州各依旧额征税”，即将定税权和征税权授予了地方州府；其三是各州府各自为政，致使州府之间税负轻重不同、缓急不一，即所谓“专行其意，各制一隅，遂使人殊见，道异法，低昂不类，缓急不伦”；其四是黜陟使“具当州府应税都数及征纳期限，并支留、合送等钱物斛斗，分析奏闻，并报度支、金部、仓部、比部”的工作实际上没有得到落实，而是十分混乱，即所谓“逮至复命于朝，竞无类会裁处，其于躇驳，胡可胜言。利害相形，事尤非便”，后果是错谬百出，不可胜言。这些制度缺陷，必然会造成两税法在实际执行中出现多种弊端。陆贽又对两税法的定税、征税方式批评道：“每州各取（代宗）大历中一年科率钱谷数最多者，便为两税万方数据唐史论丛定额。此乃采非法之权令，以为经制；总无名之暴赋，以立恒规”，甚至将大历年间的“非法赋敛、急备供军、折估、宣索、进奉之类者”，“并收入两税矣”＿９Ｊ。各州府所确定的每年征收的两税总额，不仅是各州府在代宗大历年间征缴赋税数额最多者，而且将大历年间非法的征敛、索取等苛捐杂税也予以合法化了。如此一来，两税税额在各州府之间势必有多少的差异，各州府之间的税负也势必有轻重的不同。清代学者王夫之认同陆贽的认识，对两税法予以抨击：“盖后世赋役虐民之祸，杨炎两税（法）实为之作俑矣。……两税之法，乃取暂时法外之法，收入于法之中。于是而权以应迫者，皆以为经。……人但知两税之为正供，而不复知租、庸、调之中自余经费，而此为法外之征矣。……呜呼，苟且以图一时之便利，则祸生民亦至此哉！”【ｌｏ］现代著名史家黄永年先生也指出，两税法是以州府为单位，把各州府过去征收户税、地税最多一年的总额，再加上各州府原先征收的租庸调残额和非法赋敛，确定为各州府的两税总额，然后按各州府土户客户的户数、户等和见佃青苗地额来加以摊派，完全是一种摊配性质的税制。¨ｕ两税法的这类制度缺陷和执行弊端，显然违背赋税公平合理的原则，迅速引发了众多社会问题。两税户从税负重的州府逃往税负轻的州府的逃亡迁徙，即是问题之一。贞元元年（７８５年），德宗颁布的制文承认：“自立两税，经今六年，或初定之时，已有偏并，或户ＩＳＩ减耗，旧额犹存，轻重不均，流亡转甚。”¨２ｏ贞元十年（７９４年），陆贽说两税法的推行造成了“旧重之处，流亡益多；旧轻之乡，归附益众”。而纳税户的逃亡迁徙，又引发了“摊逃”之弊，并陷入恶性循环之中。陆贽接着又说：“有流亡，则已重者摊征转重；有归附，则已轻者散出转轻，高下福倾，势何能止１＇＇¨列镰宗之后，摊逃之弊害愈加严重。宪宗元和十四年（８１９年）八月，丹王府谘议参军李渤上疏，称：“臣出使经行，历求利病。窃知渭南县长源乡本有四百户，今才一百余户，阌乡县本有三千户，今才有一千户，其他州县大约相似。访寻积弊，始自均摊逃户。凡十家之内，大半逃亡，亦须五家摊税。似投石井中，非到底不止。摊逃之弊，苛虐如斯，此皆聚敛之臣剥下媚上，唯思竭泽，不虑无鱼。”【１４１李渤通过实际调查，发现了“摊逃”积弊所造成的极大危害。会昌元年（８４１年）正月，武宗颁制有云：“诸道频遭灾诊，州县不为申奏，百姓输纳不办，多有逃移。长吏惧在官之时破失人户，或恐务免正税减克料钱，只于见在户中分外摊配，亦有破除逃户桑地以充税钱。逃户产业已无，归还不得；见在户每年加配，流亡转多”［１５：，指出当时诸道州县官吏大肆摊逃、加配等，致使农户“流亡转多”，破产逃亡更加严重。至唐末，摊逃、加配情形愈益恶化。乾符二年（８７５年），僖宗颁赦说不仅万方数据试论唐代两税法的制度缺陷和执行弊端４９仍然存在着“三降敕命”而不能扭转的“将逃亡规摊见在人户”的摊逃，而且“遭灾水旱处，有于见在户两倍征，或至三倍”，以致百姓“生生举债，至有卖男女以充纳官”ｍ１。摊逃和加配等弊端蹂躏之下的劳苦大众，此时已经陷入水深火热的苦痛深渊。二田亩资产数和户等长期不予核查审定。征税严重不均不合理两税法的征缴原则和方式是“户无主客，以见居为簿；人无丁中，以贫富为差”Ⅲ。；“唯以资产为宗，不以丁身为本，资产少者则其税少，资产多者则其税多”¨８｜；“计百姓及客户，约丁产，定等第，均率作年支两税”【１９｜，即以纳税户占有土地及其他资产的多寡，来划分出不同的户等并按照户等来纳税。从理论上讲，这一征缴原则具有“平等征税”的合理性，即纳税户的税负与其资产占有状况具有对等性，也是后世赞美两税法的重要理由之一。但是，要将这一征缴原则真正落到实处，就需要州县政府部门定期核查纳税户的田亩多寡和其他资产多少，以确定户等高下并及时加以调整。然而，两税法推行以后，尽管朝廷三番五次地发布有关诏令，地方州府并没有认真切实地加以实行，而是长期不核查田亩及资产多寡，也长期不审定和调整户等，造成了配税严重不均不合理问题的长期存在。贞元四年（７８８年）正月，唐德宗颁布赦文云：“天下两税，更审定等第，仍令三年一定，以为常式。”汹１规定两税征收过程中每三年审定调整一次户等，并命令要长期予以推行。元和十四年（８１９年）七月，宪宗颁赦有云：“比来州县并不定户，贫富变易，遂成不均。前后频有制敕，长吏不尽遵守。今宜三年一定，必使均平。”旧ｕ元和十五年（８２０年）－－ｆｌ，穆宗颁敕有云：“建中元年已来，改革旧制，悉归两税，法久则弊，奸滥益生。自今已后，宜准例三年一定两税，非论土著客居，但据资产差率。”ｍ１宪宗和穆宗都重申了三年一定户等的法令。长庆四年（８２４年）三月，敬宗颁布大赦文再次申明：“自今已后，州府所申户账及垦田顷亩，宜据见征税案为定，后与户部类会，具单数闻奏。仍勒五年一定税。”心列将三年一定户等调整为五年一定户等。皇帝颁布的这些赦文、敕令等，实际上并没有得到切实认真的执行。此有史为证。宪宗元和六年（８１１年）正月，衡州刺史吕温上奏称：“当州旧额户一万八千四百七，除贫穷死绝老幼单孤不支济等外，勘差科户八千二百五十七。……臣昨寻旧案，询问闾里，承前征税，并无等第。又二十余年都不定户，存亡孰察，贫富不均。臣不敢因循，设法团定，检获隐户，数约万余。”Ⅲｏ从奏文可知，衡州在２０多年的时间里没有审定过户等，也不按户等征税。其实，非独衡州如此，田亩资产长期不核查、户等长期不审定调万方数据唐史论丛整，是全国普遍存在的问题。长庆四年（８２４年），同州刺史元稹在上奏穆宗的状文中说“当州两税地”云：“右件地，并是贞元四年检责，至今已是三十六年，其间人户逃移，田地荒废。……百姓税额已定，皆是虚额征率。”协。可见在元稹任刺史之前，同州不审核田亩、不审定户等的时间已经长达３６年之久。事实上，皇帝屡颁赦敕，多次强调定期审定户等，这本身恰恰说明了反复强调的政策法令并没有得到真正实行。对田亩多寡、资产多少长期不予核查，对户等高低长期不予审定，两税法“以贫富为差”“以资产为宗”“约丁产，定等第”的征缴原则，实际上就无法贯彻落实，无法真正实现“均率作年支两税”。时日一久，反而造成了豪强兼并愈多、资产愈富而税负愈轻，而贫者失业亡产、资产愈少却税负愈重的极端不合理。宪宗元和年间，柳宗元在《答元饶州论政理书》中说：“今富者税益少，贫者不免于捃拾以输县官，其为不均大矣！然非唯此而已，必将服役而奴使之，多与之田而取其半，或乃出其一而收其二三。主上思人之劳苦，或减除其税，则富者以户独免，而贫者以受役，卒输其二三与半焉。是泽不下流，而人无所告诉，其为不安亦大矣！”Ⅲｏ同时期的沈亚之也直陈其弊说：“今自谋叛以来，农劳而兵逸，其租税所出之名不一，猾吏挠之，后期而输者则鞭体出血。……故豪农得以蠹，奸贾倍之，而美地农产尽归奸豪。益其地、资其利而赋岁以薄矣；失其产者，吏督以不奉而赋岁以重，是以割姻爱、弃坟井，亡之他乡而不顾。亡者之赋又均焉，故农夫蚕妇蓬徙尘走于天下而道死者多矣！”【２刊穆宗长庆四年（８２４年），同州刺史元稹在奏状中也说，在其任职前，“百姓税额已定，皆是虚额征率。其间亦有豪富兼并，广占阡陌，十分田地，才税二三，致使穷独逋亡，赋税逋不办，州县转破，实在于斯”ⅢＪ。到文宗朝，出现了“豪民侵噬产业不移户，州县不敢徭役，而征税皆出下贫。至于依富室为奴客，役罚峻于州县。长吏岁辄遣吏巡覆田税，民苦其扰”１２引的普遍情形。这种情形在文宗以后愈益恶化，征税不均不合理愈益严重，成为逼迫纳税农户大批破产流亡、转死沟壑的重要原因，不断激化了社会矛盾和阶级矛盾。三没有灾害减免和赈灾救灾的制度化规定合理完善的税收制度应包含有关税收减免的制度规定。唐前期实行租庸调制，有关赋役减免的规定是清楚明确的。《大唐六典》载云：“凡水、旱、虫、霜为灾害，则有分数：十分损四已上，免租；损六已上，免租、调；损七已上，课役俱免。若桑、麻损尽者，各免调。若已役、已输者，听免其来年。”ｍ３对各种灾害程度的界定以及赋役减免事宜，有着明确的法令规定。不管其执行过程中的实际状况如何，至少制度上的设计可以说万方数据

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