纳税第八讲期末复习(2)

税前投资利润率 税后投资利润率

10% 7．5% 10．5% 13% 7．88% 9．75% 随着负债融资比例的提高使企业纳税数额呈递减趋势，投资收益率呈上升趋势。

3．筹划结果

企业融资应考虑其最适合的资本结构，其中：负债融资较权益性融资的最大优势在于，企业的借款利息可以在所得税前作为一项财务费用扣除，减轻了企业的税收负担，降低了企业的资金成本，提高了投资收益率。不利因素是增加了企业的偿债压力，企业的税后利润也较低。

⑶涉及相关税种的分析：流转税、所得税、资源税等

对于一个企业来讲其收入项目会很多，如产品销售收入，服务收入，房屋出租收入、特许权转让收入等，不同项目收入适用税种和税负不同。如产品销售收入要征收增值税、消费税、城建税和教育费附加；服务收入、房屋出租收入和特许权转让收入要征收营业税、城建税和教育费附加；有些出口货物还要征收关税；销售属于资源税目的产品要征收资源税；转让房地产要对其转让房地产征收销售不动产营业税，对取得的增值额征收土地增值税；房屋出租、技术转让、特许权转让还要缴纳印花税等。

3． 应纳税额的计算分析：某一项经济行为涉及到的各项税款的计算。

如增值税一般纳税人与小规模纳税人的划分，给企业间带来税负差异。一般纳税人17%税率，特殊情况13%，小规模纳税人按3%征收率征收。一般纳税人与小规模纳税人的税负孰重孰轻不能笼统而言，需对增值额的测算后才能作出比较。

又如，税法规定，销售香烟，每标准条对外调拨价格在70元（含）以上的，消费税率为56%，每标准条对外调拨价在70元以下的消费税率为36%。纳税人在产品定价时，应对70元价格左右的产品税负进行测算，比较税负大小。以确定生产或销售某产品。

又例如，税法规定纳税人建造普通标准住宅出售，增值税未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。当自己建造的住宅增值额在20%左右时，应对税负进行测算，选择税后收益大的住宅建造。 4． 敏感性分析。

某一因素变动对其它因素的影响，以及对税收总额的影响和企业总利润的影响。

例如，企业所得税法规定：年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资金产总额不超过3000万元的工业企业和年纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元的其他企业，减按20%税率征收企业所得税，其他企业按25%税率征收。（有减免优惠情况除外）。如果某商业企业年应纳税所得额为31万元，则其应纳企业所得税7.75万元（31×25%），税后所得为23.5万元（31-7.75），如果该企业通过增加支出或减少收入的方法，使其应纳税所得额降为30万元，则其应纳企业所得税为6万元（30×20%），其税后所得为24万元（30-6），比较后发现，企业应纳税所得额减少1万元，其税负减少1.75万元，税后所得反而增加0.5万元。 5． 临界点分析

纳税筹划中应关注增值税一般纳税人与小规模纳税人税负平衡点(P52)、增值税一般纳税人与营业税纳税人税负平衡点(P55)、价格折让临界点(P67)、运费扣税平衡点(P68)、土地增值税“免税临界点定价系数”(P179)等。

由于税法规定中对于时间、金额、税率区间的规定，使得纳税人在这些区间临界点之前和临界点之后的应纳税额发生很大变化。在扣除应纳税额之后，纳税人的税后所得可能在临界点之前比临界点之后更多，因而纳税人对税法中的临界点进行筹划，可以实现税后收益的最大化。

例如：某企业资产总额500万元，从业人数70人，某年度应纳税所得额为31万元，按企业所得税法规定应按25%税率征

收企业所得税。31×25%=7.25（万元）税后收益为23.25（万元）。应纳税所得额30万元是小型微利企业的临界点，如果该企业年度应纳税所得额为30万元，即符合企业所得税法规定的小型微利企业减按20%税率征收企业所得税。30×20%=6（万元）其税后收益为24（万元）。

税法中临界点主要有： ⑴增值税

增值税条例规定，纳税人为销售货物而出租出借包装物收取押金单独记帐的，时间在1年以内又未过期的，不并入销售额

征税，但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按销售包装物计征增值税。又如，纳税人销售自己使用过的属于征收消费税的机动车、摩托车、游艇、销售价格超过原值的，按照4%的征收率计算税额后再减半征收增值税，售价未超过原值的免征增

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值税。（销售旧货物，一律按4%征收率计算税款后再减半征收增值税，不得抵扣进项税）规定中的“1年”和“原值”即为临界点。增值税规定中的起征点：销售货物月销售额2000-5000元，销售劳务月销售额1500-3000元，按次为每次150-200元；以销售农产品为主的个体工商户一律以月销售额5000元，按次为每次（日）200元也是临界点。

⑵消费税

消费税暂行条例规定，香烟每标准条对外调拨价在70元以上的（含70元）适用税率为56%，每标准条对外调拨价在70

元以下的，适用税率为36%。又如啤酒每吨出厂价格（含包装物及包装物押金）在3000元（含3000元，不含增值税）以上的，适用税率为每吨250元，每吨在3000元以下的，适用税率为每吨220元。规定中的“70元”和“3000元”即为临界点。

⑶营业税

对经营营业税应税项目的个人，规定了起征点，营业额达到或超过起征点应照章全额纳税，营业额低于起征点则免予征收

营业税。营业税中规定,按期纳税的起征点为月营业额1000元-5000元；按次纳税的起征点为每次（日）营业额100元。规定中的起征点便是临界点。

⑷土地增值税

土地增值税法规定，土地增值税使用四级超率累进税率。增值额未超过扣除项目金额50%的部分，税率为30%；增值额超

过扣除金额50%，未超过扣除项目金额100%的部分，税率为40%；增值额超过扣除项目金额100%，未超过扣除项目金额200%的部分，税率为50%；增值额超过扣除项目金额200%的部分，税率为60%。规定中增值率“50%、100%、200%”即为临界点。又如，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税；超过20%的，应就其全部增值额按上述规定计税。规定中的“20%”即为临界点。

⑸企业所得税

企业所得税法规定，企业所得税实行25%的比率税率。对利润水平较低的小型微利企业，减按20%的所得税率征收企业所

得税。小型微利企业是指年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元的工业企业和年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元的其他企业。规定中的“30万元”“100人（80人）”，“3000万元（1000万元）”即是临界点。又如：包装物押金收取未超过1年的，押金不计入销售收入，若超过1年则不论是否退回，均并入当年应纳税所得额计算应纳企业所得税。这里的“1年”即为临界点。

⑹个人所得税

个人所得税法规定，工资、薪金所得适用5%-45%的九级超额累进税率，每级中月应纳税所得额的起征点和终点都可视为

临界点。又如，劳务报酬所得一次收入畸高，其应纳税所得额超过2万元-5万元部分加征5成；超过5万元部分加征10成。这里的超过部分即为临界点。再如，个体工商户的生产经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得，适用5%-35%的超额累进税率，月应纳税所得额的起征点和终点同样为临界点。 [案例]委托加工方式的选择 1．基本情况

A工厂（一般纳税人）生产销售棉线4吨。采用经销方式加工生产,每吨棉线1.2万元，委托方（小规模纳税人）供应棉纱5吨，每吨作价8000元，不提供增值税专用发票。采用委托加工生产方式，供应棉纱5吨，每吨作价7000元，每吨棉线支付加工费800元。A工厂的电费可抵扣税额500元。 2．筹划分析

方案一、A工厂采用经销方式

销售额减去原材料成本差额为：4×12000-8000×5=8000元 应纳增值税：4×12000×17%-500=7660（元） 方案二、A工厂采用委托加工方式

加工费：4×800=3200（元）

销售额减去原材料及加工成本差额为：4×12000-7000×5－3200=9800元

应纳增值税：4×12000×17%-500=7660（元）

价格折让临界点分析:小规模纳税人优惠幅度为：7800÷12000=65% ，由于小规模纳税人不能提供增值税专用发票，小规模纳税人的抵扣率为零, 优惠幅度65%小于84.02%，小规模纳税人报价折扣率35%（1－65%）高于15.98%（1－84.02%），向小规模纳税人采购可获得比向一般纳税人采购更大的税后利益。（教材P67）

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3．筹划结果

采用（一般纳税人）经销方式比委托（小规模纳税人）加工方式少取得收入1800元（9800—8000）,应采用方案二。

6． 评估分析

⑴纳税筹划是否节省了更多的税收

例如，购买毛坯房，还是精装修房，契税是不同的。契税法规定，契税是对承受转移土地、房屋权属的单位和个人所征的税，以成交价格为计税依据。因此，购房者可以利用房屋的品种差异进行纳税筹划，购房者可以提出与卖房者签订两个购买合同，一个为购买毛坯房的合同，一个为请卖房者代为装修的合同。从而使购房价格下降，所应纳契税也降低了。（这里应注意核算一下印花税，购买毛坯房合同属于签订产权转移书据按5‰0贴花，装修合同属于签订加工承揽合同按5‰0贴花）购房者如果只购买毛坯房，然后自己装修，同样可以减少应纳契税。 [案例] 1．基本情况

某A公司投资于某B公司，拥有B公司80%股权。B公司属于国家认定的高新技术企业，从事符合条件的国家环境保护项目。按税法规定B公司享受15%的优惠税率，且自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。根据测算，自2010年至2016年度，B公司每年的会计利润和应纳税所得额将均为400万元左右。A公司与B公司商定每年的税后利润分配比例，并签订协议。 2．筹划分析

方案一、B公司每年将当年实现税后净利润的50%用于分配。

A公司前3年分得利润480万元（400×50%×80%×3）无需交所得税； 后3年分得税后利润444万元（400×（1-15%×50%）×50%×80%×3） 需补交所得税48万元[444÷（1-15%×50%）×（25%-15%）]

六年间A公司从B公司取得投资收益924万元，扣除补交所得税，税后收益876万元。

方案二、B公司前3年分配税后净利润的60%，后3年分配税后净利润的40%，以后年度分配税后净利润的50%

A公司前3年分得利润576万元（400×60%×80%×3）无需交税 后3年分得税后利润355.2万元[400×（1-15%×50%）×40%×80%×3] 需补交企业所得税38.4万元[355.2÷(1-15%×50%)×(25%-15%)]

六年间A公司从B公司取得投资收益931.2万元，扣除补交所得税，税后收益892.8万元。 3．筹划结果

采取方案二、A公司从B公司六年间取得投资收益增加7.2万元，节税9.6万元，税后收益增加16.8万元。这是因为提

高了免税年度股利分配比例，使得A公司将部分要补交的所得税投资收益转移到无需补税年度，此例中是88.8万元（444-355.2），减少所得税支出9.6万元[88.8÷(1-15%×50%)×(25%-15%)]。

⑵纳税筹划是否成本较低，企业总体利润最大

纳税筹划的成本包括：资金成本、时间成本和机会成本

资金成本是企业在进行纳税筹划时，需要投入人力、物力、财力，落实筹划方案付出的资金。如企业需要拆分或迁址等。 时间成本是指企业筹划方案的设计、规划、执行需要付出的时间代价。

机会成本是指企业执行纳税筹划方案二放弃了其它方案而带来的收益。其它方案的收益对于筹划方案来说便是机会成本。 [案例]贷款与股权融资的选择 1．基本情况

某企业实收资本200万元，（经营所需资本3200万元，不足资金3000万元，计划每年可获取毛收入6000万元，不含利息费用（成本）约占80%，不足资金该公司可采取向银行借款或吸收资金入股两种方式解决。 2．筹划分析

方案一、向银行贷款。

向银行贷款3000万，年利率6%，每年需支付利息180万元 应税所得：6000-6000×80%-180=1020（万元）

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实现节税额：180×25%=45（万元） 税后净收益：1020×（1-25%）=765（万元） 方案二、吸收资金入股

吸收资金3000万元，不需支付利息，税后分配股息（利润） 应税所得： 6000-6000×80%=1200（万元） 税后净收益：1200×（1-25%）=900（万元） 每股收益：900÷3200=0.28（元/股） 分得收益：0.28×200=56(万元)

3．筹划结果

在原始股东200万元情况下，方案一比方案二取得税后净收益多709万元，其中方案一产生节税收益45万元。（暂

不考虑税后提取盈余公积情况） ⑶纳税筹划的财务风险是否最低

对于规模较大的企业，一般宜选用股份公司，因为规模较大，企业需要资金较多，筹资难度增大，大企业管理难度也较大，经营风险大，合伙企业和个人独资企业难以维持正常运转，由于不具有法人资格，对外投资和经营难度较大。

对于规模不大的企业，宜采用合伙企业和个人独资企业，一是规模小的企业管理难度小，经营风险小；二是国家有扶持小企业发展的一系列税收优惠政策（如优惠税率20%），可为企业节省税收费用。

从税收负担角度分析，选择股份公司形式较为有利：

一是从投资来看，我国税法鼓励投资的有关税收减免政策，主要以股份公司形式组织的生产企业为适用对象，企业可获得更多的税收优惠。

二是从生产经营来看，采用股份公司形式进行生产经营可以享受一定的税收优惠待遇。如股份制企业的股东个人所获资本公积转增资本时，不征收个人所得税。

三是从筹资角度来看，股份公司的筹资方式比较灵活。

但股份公司设立条件比有限公司严格，注册资金比有限责任公司多，经营风险比有限公司大，故纳税人应综合考虑。 [案例] 1． 基本情况

某房地产公司A与另一房地产公司B拟合作开发某市房地产业。B公司在该市房地产市场拥有土地资源和商住楼项目，目前急需资金，A公司拥有一定资金实力。现A公司与B公司拟合作开发一个商住楼项目，有以下几种方式供A公司选择：

⑴A公司出资300万元，与B公司合作开发商住楼； ⑵A公司通过银行将300万元出借给B公司参与商住楼开发； ⑶A公司采取投资入股方式参与商住楼的开发。

双方商定A公司1年后退出该商品楼项目，B公司每年给付60万元。 2． 筹划分析

方案一、出资300万合作开发 资金成本率8%

A公司与B公司合作开发商住楼，1年后所得为60万元，收入按税法规定，作为项目收入分利。A公司分得60万元时，

按合同规定将属于自己的部分转让给了B公司，转让价格为360万元。转让收入需缴纳相关税收。

营业税：360×5%=18（万元）

城建税、教育费附加18×（7%+3%）=1.8（万元） 企业所得税：（60-18-1.8）×25%=10.05（万元） 税后收入：60-18-1.8-10.05=30.15（万元） 方案二、出借资金

A公司将资金300万元出借给B公司，利率8%，1年后A公司收回60万元，作为利息收入。 应交营业税：60×5%=3（万元）

城建税、教育费附加：3×（7%+3%）=0.3（万元） 企业所得税：（60-3-0.3）×25%=14.175（万元）

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税收利润：60-3-0.3-14.175=42.525（万元）

方案三、投资入股，分股利

如果A、B公司所得税率相同，A公司1年后分得股利60万元，不需补税。

3． 筹划结果

从方案比较可以得知，税后净利第三方案为最佳方案。但是第三方案投资风险较大，要与B公司共担经营风险。第二方案风险较小。

⑷纳税筹划的执行是否便利、可行

企业经营环节不同，税负也会有所差异。企业的生产经营环节分为采购、生产、批发、零售等环节。企业利用经营环节筹划便利、可行。例如，消费税主要在生产环节征收，批发和零售环节不再缴纳消费税（除金银首饰）因此，如烟厂、酒厂、化妆品生产企业、汽车摩托车等缴纳消费税的生产厂家可以通过设置关联销售机构，利用转让定价的方法，尽可能将企业的生产利润转移到销售机构销售利润中，以达到少缴消费税的目的。

又例如：某企业准备出售其拥有一幢房屋以及土地使用权，房屋使用过一段时间，里面各种设备齐全，估计市场价800万元，其中设备价100万元，如果整体出售，适用土地增值税四级超率累进税率，销售不动产营业税5%，印花税产权转移书据0.05%，还有城建税、教育费附加、所得税等。分散销售，签订700万房地产转移价格，土地增值税、销售不动产营业税、印花税、城建税、教育费附加的整体税负会下降，100万元签订办公设备购销合同，交纳增值税，购销合同缴纳0.03%的印花税。 [案例] 1．基本情况 机。 2．筹划分析

该公司预收话费按电信通讯业税目3%缴纳营业税120元（4000×3%），赠送手机，按营业税法规定,电信单位销售电话，某电器公司开展手机促销活动，推出了预交话费，送手机业务，即入网一年预交4000元话费，免费送一部价值2500元手

并为客户提供电信劳务服务的，属于混合销售应交纳营业税，对于单纯销售手机、电话，不提供有关电信劳务服务的，征收增值税。该公司还应纳营业税75元（2500×3%）。共缴纳营业税195元。

如果公司将电话费与手机“捆绑”销售，机“入网一年+手机”交4000元该公司只需缴纳120元营业税。

3．筹划结果

（三）筹划方案的制定 [案例1] 1．基本情况

王先生是一位演员，与某影视中心签订片约合同，拍完片可获劳务报酬50000元。并签订了意外伤害商业保险。由于王先该公司销售收入未减少，节税75元。

生距拍片场地较远，需支付交通费10000元，王先生纳税和收益计算如下：

应纳个人劳务报酬所得税：

50000×(1-20%)×30%-2000=10000(元) 实际收益：50000-10000-10000=30000（元） 2．筹划分析：

方案一、签订净额劳务报酬合同

影视中心支付王先生劳务报酬40000元，交通费用由影视中心承担。王先生纳税和收益计算如下： 应纳个人劳务报酬所得税：

40000×（1-20%）×30%-2000=7600（元） 实际收益：40000-7600=32400（元） 方案二、分别签订两个劳务报酬合同

签订支付王先生演出劳务报酬20000元，完工支付。签订支付李先生顾问指导费20000元，当期支付。合作期间交通费用

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