国际税收习题答案(8)

采用单一注册地标准判定法人居民身份的国家，一般也规定本国的居民公司改在他国注册时，必须视同进行清算，其资产视同销售后取得的资本利得随即要在本国缴纳所得税。

（5）通过改变公司组织形式避税。跨国公司适时地改变国外附属机构的组织形式，当国外分公司开始盈利时，即将其重组为子公司。

应对措施：1）外国分公司改为子公司以后，分公司过去的亏损所冲减的总公司利润必须重新计算清楚，并就这部分被国外分公司亏损冲减的利润进行补税；2）限制本国居民公司向非本国居民公司转让经营业务的方法阻止本国公司将国外的分公司改组为子公司。

6. 应税的外国公司保留利润的特点是什么？

答：从美国的F分部所得和其他一些国家的相关规定来看，应税的外国公司保留利润一般具有以下两个特点：（1）这些所得一般都来自于消极投资所得，如股息、利息、特许权使用费、租金、资本利得等，一般不包括正常的积极投资所得（工商业利润）；（2）这些所得即使有来自于商业经营的利润，这些经营利润也是CFC与关联企业之间开展交易取得的，或是由CFC在所在国之外（包括其股东的居住国）开展经营活动取得的。

7. 简述我国目前对付避税地的规定。

答：《中华人民共和国企业所得税法》第四十五条规定：“由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于本法第四条第一款规定税率水平的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入”。根据这条规定，中国居民企业在实际税负明显低于25%的国家或地区设立企业（子公司），如果子公司没有向其分配利润，而且子公司不做利润分配也没有什么正当理由，那么该中国居民企业也必须就其应从子公司按股权比重分到的利润向中国政府申报纳税。

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第一百一十七条对企业所得税法第四十五条所称的“控制”给出了两个具体的控股比例：一是居民企业或者居民个人直接或者间接单一持有外国企业10%以上（含10%，下同）有表决权股份，这里的单一持有是指每个居民股东都必须单层直接或多层间接持有外国企业10%以上有表决权股份；二是上述单一持有外国企业10%以上有表决权股份的中国居民股东在该外国企业中的股份之和占该外国企业有表决权的股份总额的50%以上（含50%，下同）。中国居民股东多层间接持有股份按各层持股比例相乘计算，中间层持有股份超过50%的，按100%计算。

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第一百一十八条规定，适用企业所得税法第四十五条的受控外国企业必须是位于一个低税负的国家（地区），其实际税负应“低于企业所得税法第四条第一款规定税率的50%”，即实际税负低于12.5%。为了简化判定中国居民股东控制外国企业所在国的实际税负，国家税务总局在国税函〔2009〕37号文中规定美国、英国、法国、德国、日本、意大利、加拿大、澳大利亚、印度、南非、新西兰和挪威12国为非低税国。

此外，《特别纳税调整实施办法（试行）》（国税发[2009]2号）还规定，若中国居民企业股东能够提供资料证明其控制的外国企业满足以下条件之一的，可免于将外国企业不作分配或减少分配的利润视同股息分配额，计入中国居民企业股东的当期所得：（1）设立在国家税务总局指定的非低税率国家（地区）；（2）主要取得积极经营活动所得；（3）年度利润总额低于500万元人民币。

受控外国企业的中国居民企业股东应在年度企业所得税纳税申报时提供对外投资信息，附送《对外投资情况表》。税务机关应汇总、审核中国居民企业股东申报的对外投资信息，向受控外国企业的中国居民企业股东送达《受控外国企业中国居民股东确认通知书》，对符

合征税条件的中国居民企业股东，按照有关规定征税。计入中国居民企业股东当期的视同受控外国企业股息分配的所得，应按以下公式计算：?

中国居民企业股东当期所得＝视同股息分配额×实际持股天数÷受控外国企业纳税年度天数×股东持股比例?

受控外国企业与中国居民企业股东纳税年度存在差异的，应将视同股息分配所得计入受控外国企业纳税年度终止日所属的中国居民企业股东的纳税年度。计入中国居民企业股东当期所得已在境外缴纳的企业所得税税款，可按照《中华人民共和国企业所得税法》或税收协定的有关规定抵免。

8. 简述我国目前限制资本弱化的规定。

答：《中华人民共和国企业所得税》第四十六条规定：“企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除”。财税〔2008〕121号文规定这个比例金融企业为5:1，其他企业为2:1。也就是说，从2008年以后，无论是内资企业还是外资企业，其向关联方支付的借款利息都要有一定的限制，超过权益性投资额一定比例的借款而发生的利息支出是不得在税前列支的。

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第一百一十九条还规定，受限制的关联方借款不仅包括直接借款，还包括间接借款，“企业间接从关联方获得的债权性投资，包括：（1）关联方通过无关联第三方提供的债权性投资；（2）无关联第三方提供的、由关联方担保且负有连带责任的债权性投资；（3）其他间接从关联方获得的具有负债实质的债权性投资。 为减轻资本弱化税务管理法规对外商投资企业经营的影响，国家税务总局2009年1月下发《特别纳税调整实施办法（试行）》（国税发[2009]2号）对《中华人民共和国企业所得税法实施条例》中资本弱化税务管理法规的适用性做了一定的调整。该办法第八十九条规定“企业关联债资比例超过标准比例的利息支出，如要在计算应纳税所得额时扣除，除遵照本办法第三章（即同期资料管理）规定外，还应准备、保存、并按税务机关要求提供以下同期资料，证明关联债权投资金额、利率、期限、融资条件以及债资比例等均符合独立交易原则”。（同期资料包括：（1）企业偿债能力和举债能力分析；（2）企业集团举债能力及融资结构情况分析；（3）企业注册资本等权益投资的变动情况说明；（4）关联债权投资的性质、目的及取得时的市场状况；（5）关联债权投资的货币种类、金额、利率、期限及融资条件；（6）企业提供的抵押品情况及条件；（7）担保人状况及担保条件；（8）同类同期贷款的利率情况及融资条件；（9）可转换公司债券的转换条件；（10）其他能够证明符合独立交易原则的资料。）该办法第九十条规定“企业未按规定准备、保存和提供同期资料证明关联债权投资金额、利率、期限、融资条件以及债资比例等符合独立交易原则的，其超过标准比例的关联方利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除”。上述规定表明，尽管企业的关联债资比例超过标准比例（5:1或2:1），但如果符合独立交易原则并能够提供相关的证明（同期资料），这种超标的利息支出也是可以在税前扣除的。

国税发[2009]2号文还规定企业超标的不得在计算应纳税所得额时扣除的利息支出，不得结转到以后纳税年度；应按照实际支付给各关联方利息占关联方利息总额的比例，在各关联方之间进行分配，其中，分配给实际税负高于企业的境内关联方的利息准予扣除（因取得利息的关联方要就这比利息按更高的税率纳税）；直接或间接实际支付给境外关联方的利息应视同分配的股息,按照股息和利息分别适用的所得税税率差补征企业所得税，如已扣缴的所得税税款多于按股息计算应征所得税税款，多出的部分不予退税。

第八章 国际税收协定

一、术语解释 1．国际税收协定

国际税收协定从广义上讲是指国与国之间签订的有关税收问题的具有法律效力的书面协议。这种广义的国际税收协定涉及的内容广泛，其中既有避免所得和财产双重征税的协定，也包括双边或多边缔结的关税协定、空运企业和海运企业国际运输收入互免税收的协定等一些特定税种或特定项目的税收协定。狭义的国际税收协定一般特指避免所得和财产双重征税的国际协定（简称双重征税协定）。

2．常设机构

常设机构是指一个企业进行其全部或部分经营活动的固定场所”。根据两个协定范本，常设机构具体包括：管理场所、分支机构、办理处、工厂、车间、作业场所、矿场、油井或气井、采石场或者任何其他开采自然资源的场地。

二、填空题 1．所得和财产 2. 《联合国范本》 3． 所得税 4．国际税收协定 5. 居住国 6．公平交易 7．比例分配

8．税收分享原则 9．代理型常设机构 10．消除双重征税 11．联合国

三、判断题（若错，请予以更正） 1．√

2．× 应按国内法的更优惠的税收待遇执行。

3．× 一些国家认为，极其重要的机器设备属于常设机构。 4. √

5．× 中方不得征收预提税。

6．× 对于按双方政府的文化交流计划安排的活动，对活动中取得报酬来源国政府（中国政府）应该予以免税 7．√

8．√

9．× 中日税收协定是我国对外签订的第一个全面性的避免双重征税协定。

10．× 《联合国范本》的 “引力原则”只适用于企业的经营所得，不适用于企业的股息、利息等资本所得。

四、不定项选择题 1．C、D.

2．A、B、C、D. 3．A、B、D. 4．B、C 5．D.

6．A、B、C、D. 7．C． 8．A、B． 9．A、C．

10．A、B、C、D. 11．B、C 12．A、B． 13．C 14．A

15．A、B、D. 16．B. 17．C 18．A

五、简答题

1．简述签订国际税收协定的作用。

答：一般而言，避免国际重复征税和防止国际逃避税都可以由一国单方面采取措施来进行，但这种单边措施有很大的局限性，有些问题必须由有关国家通过签订对双方都有约束力的税收协定加以解决。国际税收协定的意义和必要性主要表现在以下方面。

（1）国际税收协定可以弥补国内税法单边解决国际重复征税问题存在的缺陷。一国为了避免国际重复征税采取的免税法或抵免法等单边措施只能解决不同种税收管辖权交叉重叠所造成的国际重复征税，但由于两国判定居民身份或所得来源地标准发生冲突导致两国之间居民管辖权或地域管辖权重叠所造成的重复征税，却很难通过这种单边措施加以解决。这就要求有关国家通过税收协定来协调各自居民管辖权或地域管辖权的行使权，防止两国对同一个纳税人或同一笔所得同时行使居民管辖权或同时行使地域管辖权。

（2）在解决国际重复征税问题时纳税人的居住国和所得来源国之间征税权的矛盾非常突出，因为要避免国际重复征税，来源国征了税居住国就不能再征税，或者来源国多征了税居住国就要少征税。这种征税权的矛盾涉及到各方的税收利益，必须由居住国和来源国通过协商，双方都放弃一定的征税权从而共同做出一定的牺牲才能得以解决。这种解决国际重复征税问题的方法可以较好地兼顾居住国和来源国的税收利益，也最容易被双方共同接受。当然这就要求两国达成一定的税收协定，通过这种具有法律效力的书面文件对双方的征税权加以约束。

（3）防止国际避税和国际偷逃税固然可以由一国单方面采取一些措施来进行，但由于纳税人的偷逃税行为已不限于一国主权所能管辖的范围之内，纳税人的许多偷逃税行为是借助境外机构来进行的，而一个主权国家并没有权利要求另一个主权国家单方面提供有关这种偷逃税的税收情报，也不能随意派人进入到别国境内去进行税收检查，因此，由一国单方面采取措施解决国际偷逃税问题确实难度很大。所以，国与国之间有必要在反偷逃税问题上相互配合。而国与国之间只有达成一定的税收协定，并在协定中规定相互之间交换税收情报的义务，防止跨国偷逃税的国际合作才有法律保障。

2．简述国际税收协定与国内税法的关系。

答：在分析国际税收协定与国内税法的关系时，应从以下几个方面考虑：

（1）国际税收协定是建立在缔约国国内税法基础之上的，也就是说，先有国内税法，然后才有国际税收协定。本国与他国签订的国际税收协定只有国内法律将其纳入国内税法体系它才能生效。

（2）国际税收协定与国内税法在具体内容上并不完全一致，二者有时会出现一些矛盾之处。所以，当协定生效后，是按税收协定执行，还是按国内税法执行，是税务部门面临的一个很实际的问题。

（3）从目前大多数国家的规定来看，当国际税收协定与国内税法不一致时，国际税收协定处于优先执行的地位。也就是说，国际税收协定在一定情况下可以超越国内税法，理由是，国际税收协定是经过缔约国双方政府谈判后达成的，并经过了各自国家的立法程序才开始生效，因此它对于缔约国政府应当具有法律上的约束力，不能因为它与国内税法有矛盾之处就不执行协定的条款。

（4）国际税收协定在少数国家并不具有优先于国内税法的地位，如美国。

3．国际税收协定有哪些主要内容。

答：目前各国之间缔结的避免双重征税协定，在结构安排和条款顺序上基本一致，要参照《经合组织范本》和《联合国范本》。从这两个税收协定范本看，其主要内容可以分为四个方面：

（1）税收协定所适用的范围及有关定义； （2）运用冲突规范，对发生在缔约国双方的各类所得划分税收管辖权，以避免对纳税人的同一所得重复征税；

（3）对可能发生的重复征税，确定消除双重征税的方法；

（4）某些特别规定，例如保证税收上的无差别待遇，即要避免因纳税人的国籍和居住地的不同而在税收上受到歧视；互相交换税收情报；是否实施税收饶让等。

4．简述经和组织范本和联合国范本在常设机构规定方面的主要区别。 答：（1）关于常设机构范围方面规定的主要区别

1）《经合组织范本》规定，建筑工地或安装工程的施工期连续达到12个月以上才属于常设机构；而《联合国范本》则提出建筑工地或安装工程的施工期连续达到6个月就属于常设机构，在特殊情况下经过双边谈判还可以将6个月缩短到3个月以下。

2）《联合国范本》提出与建筑工地、安装工程或装配项目有关的“监理活动”和“咨询劳务”如果在任何12个月中连续或累计达到了6个月以上，也属于常设机构的范围；而《经合组织范本》没有把这两项活动包括在常设机构的概念中。

3）《联合国范本》规定装配（组装）项目如果连续为期6个月以上也属于常设机构，但《经合组织范本》中常设机构并不包括装配项目。 4）《经合组织范本》规定，专为交付本企业货物或商品的目的而使用的场所不属于常设机构，而《联合国范本》并没有此项规定。《联合国范本》认为，用于交货目的设立的场所（仓库）属于常设机构，因为这种货物的储存有助于企业的销售活动，对企业在东道国获取利润是有益的。

5）《经合组织范本》认为，如果一国企业在另一国拥有非独立代理人，有权并经常以其名义签订合同，则根据这个人为该企业进行的活动可以认为该企业在另一国设有常设机构。《联合国范本》也有这一规定，而且还提出，如果一国企业在另一国有非独立代理人，为该企业保存货物或商品的库存，并代表该企业经常从该库存中交付货物或商品，则也应认为该企业在另一国设有常设机构。另外，《联合国范本》还增加了一条规定，即一国的保险企业

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