从管理学角度看内部控制(2)

　　（2）从系统论来看内部控制，任何控制贯穿于企业管理的整个过程，而整个管理可以看做一个系统。内部控制作为系统自身不断循环和提升的必要机能，类似于人体的免疫系统。如市场行为失效，财务造假案例之后的内部控制可以看为系统的正常机制。如大病之人，病愈后其免疫力自然提高，下次不会害怕同一病毒的侵犯。我国学者宋良荣（2006）对于内部控制的定义为现代意义上的内部控制是在长期的经营实践过程中，随着组织(单位)对内加强管理和对外满足社会需要而逐渐发展起的自我检查、自我调整和自我制约的系统，其中凝聚了世界上古往今来的管理思想和实践经验。此定义就强调了现代企业系统中内部控制的自我调节作用。
　　（3）从权变理论来看内部控制。权变理论认为没有什么事一成不变的，管理也是一样，没有任何一个普遍适用的“最好的”管理方法。管理方法必须根据组织所处的内外部环境的变化及时调整，如早期阶段内部控制主要集中在内部牵引，之后伴随着会计理论的发展，出现了制度二分法，之后伴随资本市场的发展出现了内部控制结构论，再之后由于管理工具的日益现代化和一系列新现象的发生促使内部控制整体框架理论的发展。从权变理论看，内部控制必须根据各种新情况，不断的调整和完善。由于社会、经济、管理环境的变化，内部控制的职能也随着变化，从而引导内部控制理论的演化。
　　三、内部控制中的“人”
　　人是企业最重要的资源，管理中应该对人有正确的认识，而对人的正确认识与一定得社会发展状况相适应。内部控制中的一切机制和实施也同样离不开人的因素，对于人的认识不同我们的内部控制理论也会有差异，对于人的认识可以看做是控制环境要素也可以看作为控制对象要素。
　　管理理论中首先对人进行人性假设，并且根据假设设定管理理论。对于人的认识经历了经济人、社会人、自我实现人和复杂人。麦格雷戈提出了“X”“Y”两种相反的假设: 一种是消极的X理论; 另一种是积极的Y理论。西蒙的《控制》一书中指出，若没有监督和激励措施，将会有70%的人会逃避责任，因此必须进行控制。许多管理学者认为，在没有监督措施和惩罚措施的情况下，关注自我利益的人会怠工和逃避责任。心理学家和行为管理学派更关注人的情感、激励、自我实现和个人及集体的行为。西蒙认为: 有效的控制既不能抑制创新，又要确保员工的行为符合组织的目标，并且基于此设置控制机制。本人认为，从管理学两大人性假设的角度回顾内部控制的演进过程，可以看出在内部控制产生的早期，主要通过授权审批、职责分离、资产接触控制、核对记录等强制约束手段达到防止差错和舞弊的目的，其基于的人性假设是X理论的人性消极理论。随着管理理论和内部控制的不断发展和完善，人们逐渐认识到人是内部控制的主体和主导力量，内部控制中必须以人为核心。这也符合超Y理论对于人的认识，人的动机与需求的多样性和权变性，就要求我们的控制理论也有一定的弹性，不能是一成不变的。正如COSO报告中对于控制环境与控制对象中增加了对于人的能力和行为的评估，SOX法案可看做是对于上市公司控制机制和关键管理者行为和责任的控制。
　　对于企业中“领导”的认识也经历了领导性格理论、行为方式理论、现代理论和新理论的阶段。目前我们的内部控制理论符合现代理论对于领导的认识，对于管理高层的控制不仅考虑领导主体、客体，还考虑到了环境因素。也就是说我们的内部控制理论包括控制环境、风险评估过程、信息与沟通、控制活动及对控制的监督，其中很重要的是对于各个岗位中人的能力的评估与自我认识的评估。　四、内部控制与企业文化
　　我们目前的内部控制理论受西方相关理论的影响很大，有的方面几乎是照搬。但是，本人认为由于各国历史和文化以及经济发展状况的差异，内部控制的引进能够解决我国的一些问题，但长远来看必须建立适合我国特殊经济情况和传统文化的内部控制理论体系。如SOX法案对于公司管理层的责任描述及对于公司内部控制的要求，是基于美国高度发达的资本市场和较为理性的投资者。我国1314号审计准则中也几乎全面性的引进了SOX法案404号和302号得规定，然而我国企业在内部治理和法律环境等方面都与美国企业有很大的差别，本人认为在执行效果上会有差异。

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